Hva må egentlig til for å ilegge tilleggsskatt?

 

Ved fastsetting av inntekten ved skjønn ilegges det ofte også tilleggsskatt som begrunnes i de samme forhold. En forskjell mellom skjønnsligning og tilleggsskatt er imidlertid at det stilles langt strengere krav til bevis og utvist skyld ved ileggelse av tilleggsskatt.
 
Ved uenighet om faktiske forhold under en ligningsbehandling oppleves det ikke sjeldent at skattyter må bringe ligningssaken helt inn for rettsapparatet før man blir hørt, og føler at det blir foretatt en reell prøving av de faktiske forhold. Motsetningsvis oppleves det at påtalemyndigheten oftere setter til side forhold i saker etter ligningslovens straffebestemmelser hvor det foreligger tvil om de faktiske forhold. Dette selv om beviskravene er tilsvarende. Etter vårt syn kan det være berettiget å stille spørsmål ved i hvor stor grad kravene til bevis og skyld etterleves av ligningsmyndighetene.
 
Ordinær tilleggsskatt kan ilegges med inntil 30 prosent av den skatt som er eller kunne vært unndratt. For å ilegge tilleggsskatt må vilkårene etter ligningsloven § 10-2 være oppfylt. Dette innebærer at det må foreligge en opplysningssvikt ved at skattyter har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger til ligningsmyndighetene, eller har unnlatt å levere pliktig selvangivelse eller næringsoppgave. I tillegg kreves det at opplysningssvikten har ført til eller kunne ha ført til skattemessige fordeler. Det foreligger også et krav om utvist skyld fra skattyter i den forstand at det ikke kan foreligge unnskyldelige forhold som etter ligningsloven § 10-3 unntar tilleggsskatt.
 
Det er ligningsmyndighetene som må bevise at vilkårene for tilleggsskatt foreligger. Hvor grundig det skal bevises avgjorde Høyesterett i 2008 (Rt. 2008 s. 1409) hvor det ble fastsatt at opplysningssvikt og de skattemessige følger av denne må bevises med klar sannsynlighetsovervekt. Klar sannsynlighetsovervekt kan her forstås slik at de samlede bevisene må gi en rimelig sikkerhet for at det påståtte forhold har inntruffet.
 
Skjerpet tilleggsskatt kan ilegges med ytterligere 30 prosent av den skatt som er eller kunne vært unndratt slik at samlet tilleggsskatt kan utgjøre inntil 60 prosent. Dette er en strengere reaksjon enn ordinær tilleggsskatt, og som følge av dette skjerpes også kravene til beviser og utvist skyld.
 
Vilkårene følger av ligningsloven § 10-5 hvor det for det første kreves at skattyter har vært forsettlig eller grovt uaktsom ved opplysningssvikten. I dette ligger at det skal mer til for å ilegges skjerpet tilleggsskatt enn at det objektivt konstateres en opplysningssvikt fra skattyters side.
 
Skattyter vil være grov uaktsom dersom han måtte forstå at opplysningene var uriktige og det ikke foreligger noen unnskyldende grunn for feilen. Ligningsmyndighetene må ut fra dette vurdere om skattyter har handlet i strid med forsvarlig opptreden, tilsvarende det en vanlig pliktoppfyllende person ville gjort. Videre må skattyters handling være svært klanderverdig og skattyter må være sterkt å bebreide for opplysningssvikten.
 
Kravet til utvist skyld gjelder skattyter selv. Dette vil medføre at dersom skattyter har hatt god grunn til å stole på sine medhjelpere eller rådgivere slik som regnskapsfører eller advokat, så kan det medføre at skyldkravet ikke er oppfylt, selv om det foreligger feil ved de innleverte opplysninger til ligningsmyndighetene.
 
Etter en lovendring i 2010 ble det strafferettslige beviskrav lagt til grunn for å kunne ilegge skjerpet tilleggsskatt. Beviskravene for skjerpet tilleggsskatt gjelder også inntektsårene før 2010 dersom saken først er startet etter lovendringen.
 
Beviskravet er strengt og ligningsmyndighetene må etter dette bevise at det utover enhver rimelig tvil foreligger en opplysningssvikt. Tilsvarende må ligningsmyndighetene utover enhver rimelig tvil bevise at skattyter selv har handlet forsettlig eller grovt u
somt. Dette medfører at de samlede bevis må gi en svært høy sikkerhet, før ligningsmyndighetene kan ilegge skjerpet tilleggsskatt.
 
Felles for ileggelse av tilleggsskatt er at også størrelsen på det beløp tilleggsskatten skal beregnes av må bevises i tilstrekkelig grad. Dette er altså det beløp ligningsmyndighetene mener skattyter har hatt som inntekt eller formue, og inntekten må bevises krone for krone for at den kan gi grunnlag for beregning av tilleggsskatt.  Det er i nyere ligningssaker sett en utvikling på at det ilegges skjerpet tilleggsskatt for et lavere beløp enn det som legges til grunn ved skjønnsligning og ordinær tilleggsskatt. Dette tyder på at det skjer en utvikling hvor det gjøres et skille ut fra hvor godt et forhold kan sannsynliggjøres eller bevises.  
 
Det er likevel vår erfaring at det fortsatt er en forskjell i skattesaker som følger det forvaltningsmessige spor og behandles av ligningsmyndighetene, og skattesaker som følger det strafferettslige spor og behandles av påtalemyndigheten.
 
Forskjellen gjør seg spesielt synlig i de saker hvor eksempelvis påtalemyndigheten reduserer sakens omfang eller beslutter henleggelse basert på egen vurdering av de foreliggende beviser og hvor ligningsmyndighetene i større grad synes å overlate bevisvurderingen til rettsapparatet.
 
Det kan ikke utelukkes at bakgrunnen for forskjellen har sin opprinnelse fra lovendringen i 2010 hvor det strengere beviskrav ble innført. Herunder kan en mulig årsak være at det har tatt lengre tid for ligningsmyndighetene å tilpasse seg de nye beviskravene enn for påtalemyndigheten og domstolene som til daglig jobber med dette i et langt større omfang av saker.
 
Sett under ett vil det kunne foreligge tre ulike beviskrav ved behandling av en ligningssak:
·       Skjønnsligning - Alminnelig sannsynlighetsovervekt
·       Ordinær tilleggsskatt - Klar sannsynlighetsovervekt
·       Skjerpet tilleggsskatt - Bevist utover enhver rimelig tvil

 

Med utgangspunkt i de strenge beviskrav, og den forskjell som foreligger mellom forvaltningsmessig og strafferettslig behandling, kan det i en rekke ligningssaker være grunnlag for en grundigere etterprøving av sakens beviser når man er uenige om de faktiske forhold, skyld og beløp.
 
 
Anders Christensen
Partner
 
Tlf.: 21 95 80 00

Mobil: 988 20 500

epost: ach@hulaas.no
 
 
Advokatfirmaet Hulaas og HCA Revisjon og rådgivning er samlokaliserte og har et bredt samarbeid. Vi har også samarbeid om felles publisering av aktuelle artikler med relevans for begge firmaer.

 

Advokatfirmaet Hulaas AS
Avdeling Moss
Henrich Gernersgt. 11
Postboks 193, 1501 Moss
Tlf. 69 24 38 50
post@hulaas.no

Advokatfirmaet Hulaas AS
Avdeling Oslo
Henrik Ibsens gate 60C
0255 Oslo
Tlf. 21 95 80 00

 

 


 Søk